KSKE 6 S 30/2011 - iSpis

Súd: Krajský súd Košice Spisová značka: 6S/30/2011 Identifikačné číslo súdneho spisu: 7011200207 Dátum vydania rozhodnutia: 16. 02. 2012 Meno a priezvisko sudcu, VSÚ: JUDr. Eva Baranová ECLI: ECLI:SK:KSKE:2012:7011200207.1

ROZSUDOK V MENE SLOVENSKEJ REPUBLIKY

Krajský súd v Košiciach v senáte zloženom z predsedníčky senátu JUDr. Evy Baranovej, členov senátu JUDr. Pavla Naďa a JUDr. Milana Končeka, v právnej veci žalobcu L.. C.. M. U., H.. F. Č..XX, U. C., zastúpeného advokátkou JUDr. Ivetou Rajtákovou, advokátska kancelária so sídlom Štúrova č. 20, Košice, proti žalovanému I. E. F. V., X. Č.. X, V., o preskúmanie rozhodnutia Daňového riaditeľstva SR Bratislava č. I/223/20205-126054/2010/991545-r zo dňa 13.12.2010, takto

r o z h o d o l :

Podľa § 250j ods.2 písm.a) O.s.p. z r u š u j e rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR z 13.12.2010 sp. zn. I/223/20205-126054/2010/991545-r a rozhodnutie Daňového úradu M. V. z 03.11.2006 sp. zn. 709/230/36929/06/ZIM a vec v r a c i a žalovanému na ďalšie konanie.

P r i z n á v a žalobcovi právo na náhradu trov konania v sume 380,18 eur, ktorú je žalovaný povinný zaplatiť do rúk právnej zástupkyne žalobcu do troch dní od právoplatnosti rozsudku.

o d ô v o d n e n i e :

Včas podanou žalobou sa žalobca domáhal preskúmania zákonnosti rozhodnutia žalovaného zo dňa 13.12.2010 č. I/223/20205-126054/2010/991545-r, ktorým podľa § 48 ods.4 zák. č. 511/1992 Z.z. o správe daní a poplatkov a o zmenách sústave územných a finančných orgánov v znení neskorších predpisov (ďalej len zákon o správe daní a poplatkov ) zamietol jeho odvolanie proti platobnému výmeru Daňového úradu M. X. č. 709/230/36929/06/ZIM zo dňa 03.11.2006 vydanému podľa § 44 ods.4 zákona o správe daní a poplatkov, ktorým bol určený rozdiel dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2001 v sume 4.074,61 eur. Navrhol, aby súd tieto rozhodnutia podľa § 250j ods.2 písm.e) O.s.p. zrušil a vec vrátil žalovanému na ďalšie konanie. Zároveň si uplatnil náhradu všetkých trov tohto konania.

Namietal, že rozhodnutím žalovaného bolo porušené jeho právo domáhať sa svojho práva na inom orgáne Slovenskej republiky v zmysle citovaných článkov 2 ods.2 a článku 46 ods.1 Ústavy Slovenskej republiky, ktorému zodpovedá povinnosť štátnych orgánov konať v súlade so zákonom. Daňovú kontrolu predchádzajúcu určeniu rozdielu dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie september 2001 považuje za nezákonnú, pričom vychádza zo záverov Ústavného súdu Slovenskej republiky, uvedeného v náleze č. II. ÚS 118/08-61 zo dňa 10.12.2009. Nesúhlasí s právnym názorom žalovaného, podľa ktorého činnosť predchádzajúca určeniu dane podľa pomôcok nie je možné označiť za vykonanie daňovej kontroly. Poukázal na ustanovenie § 15 zákona o správe daní a poplatkov v znení platnom do 31.8.2007 a uviedol, že zákonodarca stanovil kogentné podmienky, za ktorých možno daňovému subjektu určiť daň podľa pomôcok. V jeho prípade tieto podmienky neboli splnené pretože daňová kontrola, ktorá predchádzala vyrubeniu dane podľa pomôcok nebola vykonaná v súlade so zákonom o správe daní a poplatkov. Daňovú kontrolu u žalobcu mali vykonávať zamestnanci iného ako miestne

príslušného daňového úradu, hoci miestne príslušný zamestnanci daňového úradu neboli z daňového konania vylúčení. Uviedol, že Najvyšší súd Slovenskej republiky rozsudkom sp. zn. 3Sžf/119/2009 zo dňa 13.05.2010, ktorý nadobudol právoplatnosť 09.06.2010 rozhodol tak, že zmenil napadnutý rozsudok Krajského súdu v Košiciach zo dňa 30.7.2009, č.k. 6S/130/2007-120, zrušil napadnuté rozhodnutie žalovaného zo dňa 12.10.2007 a vec mu podľa § 250j ods.2 písm.e) O.s.p. vrátil na ďalšie konanie. V odôvodnení rozhodnutia okrem iného poukázal na záver Ústavného súdu SR, obsiahnutý v náleze č.k. II.ÚS 118/08-61 z 10.12.2009 a uviedol, že v konaní pred daňovými orgánmi sa vyskytla taká vada, ktorá má vplyv na zákonnosť napadnutého rozhodnutia, keďže na výkon daňovej kontroly boli poverení a daňovú kontrolu aj realizovali pracovníci iného daňového úradu, než je príslušný správca dane žalobcu. Záver ústavného súdu je, že totožnosť správcu dane pre účely vymedzenia miestnej príslušnosti je preto daná aj totožnosťou jeho zamestnancov, čo riaditeľ Daňového úradu M. X.. v tomto prípade nerešpektoval, preto je potrebné konštatovať, že daňová kontrola u žalobcu bola realizovaná v rozpore so zákonom. Správca dane nepostupoval tak, že by boli namietaní zamestnanci daňového konania vylúčení postupom podľa § 24 ods.5 zák. č. 511/1992 Zb., ale bez takéhoto rozhodnutia poveril so súhlasom daňového riaditeľstva vykonaním daňovej kontroly zamestnancov iného daňového úradu. Správca dane v tomto prípade mal rozhodnúť o námietke zaujatosti, podanej voči všetkým zamestnancom v zmysle § 24 ods.5 zák. č. 511/1992 Zb., pričom postup ktorý zvolil, nekorešponduje so znením zákona, takýto postup nie je možné obísť oznámením, ktoré bolo vo veci vydané, že daňovú kontrolu vykonávajú pracovníci iného daňového úradu. Podľa § 250j ods.6 O.s.p., správne orgány sú viazané právnym názorom súdu, ale žalovaný vo svojom rozhodnutí napadnutom žalobou sa neriadil záväzným právnym názorom, vysloveným Najvyšším súdom Slovenskej republiky vo svojom zrušujúcom rozsudku.

Žalovaný v písomnom vyjadrení z 29.03.2011 navrhol žalobu zamietnuť a vysloviť, že žiaden z účastníkov nemá nárok na náhradu trov konania.

Uviedol, že vychádzajúc z odôvodnenia rozsudku Najvyššieho súdu Slovenskej republiky a z nálezu ÚS 118/08-61 zo dňa 10.12.2009 je toho názoru, že skutkový stav bol u žalobcu odlišný, než z akého vychádzali súdy a postavili na nich svoj záväzný právny názor. Predovšetkým súdy vychádzali pri formulovaní v svojich záveroch z predpokladu, že u žalobcu bola vykonaná daňová kontrola. Túto kontrolu nevykonali zamestnanci miestne príslušného správcu dane Daňového úradu M. X.. Druhý predpoklad spočíva v tom, že žalobca podal námietky zaujatosti proti všetkým zamestnancom Daňového úradu M. X.. O týchto námietkach nebolo rozhodnuté spôsobom podľa § 24 zákona o správe daní a poplatkov, t.j. bez vylúčenia všetkých zamestnancov Daňového úradu M. X.. boli výkonom kontroly poverení zamestnanci Daňového úradu P. C..

Daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane, alebo iné skutočnosti, rozhodujúce pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti a to u daňového subjektu alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje (§ 15 ods.1 zákona o správe daní a poplatkov) . Daňovou kontrolou zamestnanec pre správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti, rozhodujúce pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti, a to predovšetkým formou podrobného preskúmania účtových prípadov a všetkých dokladov, potrebných na určenie daňovej povinnosti z hľadiska ich hodnovernosti, úplnosti a správnosti. Žalobcovi boli adresované výzvy na predloženie dokladov ku daňovej kontrole. Napriek tomu žiadne doklady nepredložil. Výkonom kontroly sa vo všeobecnosti rozumie porovnanie skutočného stavu s predpokladaným. Vychádzajúc z tejto definície kontroly potom kontrola v tomto zmysle vykonaná nebola. Nebol naplnený jej hlavný zámer preveriť ako žalobca uplatnil hmotnoprávny daňový predpis - zák. č. 289/1995 Z.z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov a preveriť skutočnosti uvedené v daňovom priznaní.

Žalobca neustále menil termín vykonania daňovej kontroly, dohodnutý termín nedodržal, účtovné doklady nepredložil. Medzi práva kontrolovaného daňového subjektu nepatrí možnosť odmietnuť predložiť doklady ku kontrole, ako to urobil žalobca. Výzvy na predloženie dokladov boli zasielané miestne príslušným správcom dane, a napriek tomu žalobca tieto výzvy nerešpektoval. Žalobca po tom čo bola začatá daňová kontrola podal niekoľko návrhov na zastavenie výkonu daňovej kontroly a návrhy na jej prerušenie. O podaných návrhoch rozhodol miestne príslušný správca dane rozhodnutiami. Pri

začatej daňovej kontrole zákon o správe daní a poplatkov neumožňuje iný postup ako začatú kontrolu ukončiť a v prípadoch kedy skontrolovaný subjekt neumožní vykonať daňovú kontrolu, správca dane je oprávnený určiť daň podľa pomôcok. Vzhľadom k tomu, že v danom prípade žalobca nespolupracoval so správcom dane pri výkone daňovej kontroly, správca dane prešiel z procesu výkonu daňovej kontroly do procesu určenia dane podľa pomôcok. Proces určenia dane podľa pomôcok je svojim spôsobom administratívny postup, ktorým správca dane na základe pomôcok, ktoré má k dispozícii, určí daňovému subjektu daň. Proces určenia dane podľa pomôcok nie je výkonom daňovej kontroly. Žalobca do zápisnice správcu dane o ústnom pojednávaní dňa 11.7.2006 výslovne uviedol, že doklady nepredloží, preto správca dane prešiel do procesu určenia dane podľa pomôcok, ktorý ukončil vyhotovením protokolu a jeho prerokovaním 31.10.2006. Preto právny názor Najvyššieho súdu Slovenskej republiky v pozmeňujúcom rozsudku sp. zn. 3Sžf/119/2009, že kontrola u žalobcu bola vykonaná v rozpore so zákonom, pretože ju vykonali zamestnanci, ktorí neboli zamestnancami miestne príslušného správcu dane - Daňového úradu M. X.. nezodpovedá skutkovému stavu. Platobný výmer o určení dane podľa pomôcok za zdaňovacie obdobie je september 2001 bol vydaný vo vyrubovacom konaní, t.j. v daňovom konaní tak, ako to definuje ustanovenie § 1a písm.d) zákona o správe daní a poplatkov. Platobný výmer bol vydaný miestne príslušným správcom dane a podpísaný zamestnancom miestne príslušného správcu dane. Odvolací orgán odvolaním napadnuté rozhodnutie nepreskúmava, ale skúma len či boli dodržané zákonné podmienky na použitie tohto spôsobu určenia dane, ak tieto podmienky boli dodržané, odvolací orgán podané odvolanie pre jeho nedôvodnosť zamietne a žalovaný tak aj postupoval.

Žalovaný uviedol, že riaditeľ miestne príslušného správcu dane požiadal žiadosťou zo dňa 4.2.2006 žalovaného o možnosť, aby výkonom kontrol u žalobcu boli poverení zamestnanci iného správcu dane, z dôvodu postoja žalobcu k vykonávaniu daňových kontrol dane z pridanej hodnoty za zdaňovacie obdobie 1998, 1999, 2000, kedy žalobca robil obštrukcie, podával námietky, sťažnosti, podania na D. P. M., T. P.. Riaditeľ daňového úradu v snahe predísť takémuto konaniu zo strany žalobcu aj pri kontrolách za zdaňovacie obdobie február až december 2001 požiadal o výkon kontroly zamestnancami iného správcu dane, ktorú skutočnosť podľa jeho názoru ústavný súd nesprávne vyhodnotil v tom zmysle, že žalobca podal námietku zaujatosti proti všetkým zamestnancom Y. Ú. M. X.. v súvislosti so začatými kontrolami za uvedené zdaňovacie obdobie.

Zároveň žalovaný vo vyjadrení poukázal aj na nález ÚS SR sp. zn. II.ÚS 137/2010-28 zo dňa 24.3.2010, v ktorom sa okrem iného uvádza, že skutočnosť, že sťažovateľ - žalobca sa so skutkovým hodnotením a následne s právnym názorom Najvyššieho súdu SR nestotožňuje, nemôže sama o sebe viesť k záveru o zjavnej neodôvodnenosti, alebo arbitrárnosti tohto názoru a nezakladá ani oprávnenie Ústavného súdu SR nahradiť jeho právny názor svojim vlastným. Ústavný súd SR nezistil v rozsudku Najvyššieho súdu SR taký právny výklad, ktorý by sa natoľko odchýlil od znenia príslušných ustanovení zákonného predpisu, že by zásadne poprel ich účel a význam. Keďže v prípade všetkých rozhodnutí, ktorými bola žalobcovi určená daň podľa pomôcok, bol postup identický, a to vzhľadom na uplatnenie procesných inštitútov, ako aj vzhľadom na skutočnosť, že určenie dane podľa pomôcok uskutočňujú zamestnanci, ktorých miesto výkonu práce nie je u miestne príslušného správcu dane. Možno závery uvedeného nálezu ústavného súdu aplikovať na všetky ostatné prípady, a teda aj na prejednávanú vec.

Súd v konaní podľa § 247 a nasl. O.s.p. za splnenia podmienok uvedených v § 250f ods.2 O.s.p. bez nariadenia pojednávania preskúmal napadnuté rozhodnutie, oboznámil sa s administratívnym spisom žalovaného, ako aj správneho orgánu prvého stupňa a dospel k záveru, že žaloba je dôvodná.

Podľa § 2 ods.1 písm.d) zák. č. 289/1995 Z. z. v znení platnom do 31.12.2001, zdaniteľným plnením je aj poskytovanie služieb.

Podľa § 15 ods.2 piata veta zák. č. 511/1992 Zb., ak daňový subjekt neumožní vykonať daňovú kontrolu, správca dane je oprávnený zistiť základ dane a určiť daň podľa § 29 ods.6 zákona; o tomto postupe je správca dane povinný vyhotoviť protokol o určení dane podľa pomôcok, pričom sa postupuje podľa odsekov 10, 12 a 13 a primerane podľa odseku 11; v takom prípade správca dane uvedie pomôcky, ktoré použil.

Podľa § 29 ods.6 zák. č. 511/1992 Zb., ak nesplní daňový subjekt pri dokazovaní ním uvádzaných skutočností niektoré zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daňovú povinnosť správne určiť a daň sa neurčí ani podľa odseku 5, alebo ak daňový subjekt vykonal úkony, ktoré svojim obsahom alebo účelom odporovali osobitnému predpisu alebo ho obchádzali, a ktorých dôsledkom je zníženie základu dane, alebo v prípadoch podľa § 15 ods.2, kde správca dane pri určovaní daňovej povinnosti oprávnený použiť pomôcky, ktoré má k dispozícii, alebo ktoré si zaobstará bez súčinnosti s daňovým subjektom.

Podľa § 15 ods.1 zák. č. 511/1992 Zb., daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti, rozhodujúce pre správne určenie dane, alebo vznik daňovej povinnosti a to u daňového subjektu, alebo na mieste, kde to účel kontroly vyžaduje. Daňová kontrola sa vykonáva v rozsahu, ktorý je nevyhnutne potrebný na dosiahnutie účelu podľa tohto zákona alebo osobitného predpisu.

Rozhodujúcou a prakticky aj jedinou žalobnou námietkou je tvrdenie žalobcu, že žalovaný v rozpore s ustanovením § 250j ods.6 O.s.p. sa pri vydaní napadnutého rozhodnutia neriadil záväzným právnym názorom, vysloveným Najvyšším súdom SR v rozsudku sp. zn. 3Sžf/119/2009 zo dňa 13.05.2010, ktorý vychádza z nálezu ústavného súdu č. II.ÚS 118/08-61 zo dňa 10.12.2009.

Ústavný súd Slovenskej republiky v uvedenom náleze konštatoval porušenie práva daňového subjektu na inú právnu ochranu na inom orgáne Slovenskej republiky v súvislosti so zmenou miestnej príslušnosti konajúceho správcu dane.

Podľa názoru ústavného súdu súčasťou zákonom ustanoveného postupu pri domáhaní sa práva na inom orgáne Slovenskej republiky podľa čl. 46 ods.1 Ústavy je i právo účastníka daňového konania, aby v jeho veci konal miestne príslušný správca dane tak, ako je to definované v ustanovení § 3 ods.1 zákona o správe daní. Ak preto má dôjsť k zmene miestnej príslušnosti, musí sa tak stať iba z dôvodov uvedených v zákone a iba postupom uvedeným v zákone. Jedným z dôvodov zmeny miestnej príslušnosti je aj prípad, keď sú všetci zamestnanci správcu dane vylúčení.

Správca dane koná prostredníctvom svojich zamestnancov. Z tohto pohľadu nie je podstatné, že zamestnávateľom zamestnancov správcu dane nie je samotný správca dane, ale daňové riaditeľstvo. V konečnom dôsledku to znamená, že miestne príslušný správca dane vystupuje v daňovom konaní prostredníctvom svojich zamestnancov. Totožnosť správcu dane pre účely vymedzenia miestnej príslušnosti je preto daná aj totožnosťou jeho zamestnancov.

Riaditeľ daňového úradu nepovažoval za možné vykonať daňovú kontrolu u sťažovateľa prostredníctvom svojich zamestnancov vzhľadom na skutočnosť, že sťažovateľ spochybnil ich nezaujatosť. Napriek tomu však nepostupoval tak, že by boli títo zamestnanci vylúčení z daňového konania postupom podľa § 24 ods.5 zákona o správe daní a poplatkov, ale bez takého rozhodnutia poveril so súhlasom daňového riaditeľstva vykonaním daňovej kontroly zamestnancov iného daňového úradu.

Vo všeobecnosti možno konštatovať, že ak účastník konania uvedeného podľa zákona o správe daní spochybní nezaujatosť všetkých zamestnancov orgánu verejnej správy, nemá orgán verejnej správy možnosť výberu ako bude ďalej postupovať. Je totiž povinný postupovať spôsobom, ktorý je pre takýto prípad zákonom o správe daní predpísaný. To znamená, že o námietke zaujatosti všetkých zamestnancov musí byť rozhodnuté v zmysle § 24 ods.5 zákona o správe daní. Nie je možné tento postup obísť tak, že bez rozhodnutia o námietke sa dotknutí zamestnanci orgánu verejnej správy fakticky vylúčia z konania a nahradia sa zamestnancami iného orgánu verejnej správy, podriadeného tomu istému vyššiemu orgánu verejnej správy, a to bez zmeny miestnej príslušnosti orgánu verejnej správy.

Možno dospieť k záveru, že postupom riaditeľa daňového úradu došlo k obídeniu ustanovenia § 3 a § 24 zákona o správe daní a poplatkov, týkajúcich sa miestnej príslušnosti správcu dane a vylúčenia zamestnancov správcu dane z daňového konania. Formálne síce i naďalej koná miestne príslušný daňový úrad, avšak v skutočnosti daňovú kontrolu vykonávali zamestnanci iného daňového úradu, hoci miestne príslušní zamestnanci neboli z daňového konania vylúčení. Toto pochybenie nenapravili ani všeobecné súdy v rámci správneho súdnictva. Takýto postup je v priamom rozpore z ustanovením § 3 a § 24 zákona o správe daní a poplatkov a treba ho považovať za arbitrárny. Znamená vo svojich dôsledkoch porušenie základného práva sťažovateľa na inú právnu ochranu na inom orgáne Slovenskej republiky a na preskúmanie zákonnosti rozhodnutia orgánu verejnej správy podľa článku 46 ods.1 a 2 Ústavy Slovenskej republiky (bod 1 výroku nálezu) .

Žalovaný v dôvodoch napadnutého rozhodnutia konštatoval, že u žalobcu došlo k začatiu daňovej kontroly v dňoch 25.5.2005, ale žalobca svojim konaním neumožnil výkon daňovej kontroly, pretože správcovi dane potrebné účtovné, daňové doklady a iné písomnosti, súvisiace s kontrolovanými zdaňovacími obdobiami nepredložil, v dôsledku čoho daňová kontrola ani nemohla byť ukončená. Preto správca dane pristúpil k určeniu dane podľa pomôcok v zmysle § 29 ods.6 zákona o správe daní a poplatkov. Vo vyjadrení žalovaný k žalobe konštatuje, že právny názor Ústavného súdu SR prezentovaný v náleze II.ÚS 118/08-61 zo dňa 10.12.2009 nebolo možné v tejto veci aplikovať, pretože ústavný súd v náleze vychádzal z toho, že u žalobcu bola vykonaná daňová kontrola a že žalobca podal námietku zaujatosti proti všetkým zamestnancom Daňového úradu M. X.. a o tejto námietke nebolo rozhodnuté postupom podľa § 24 zákona o správe daní a poplatkov.

Zákon o správe daní a poplatkov a ani iný právny predpis neobsahuje legálnu definíciu pojmu daňová kontrola . Ustanovenie § 15 ods.1 zákona o správe daní a poplatkov definuje tento pojem iba jeho účelom - daňovou kontrolou zamestnanec správcu dane zisťuje alebo preveruje základ dane alebo iné skutočnosti rozhodujúce pre správne určenie dane alebo vznik daňovej povinnosti. Daňová kontrola spadá pod obsah pojmu správa daní, pričom v zmysle zákona sa nepovažuje za súčasť daňového konania (§ 1a písm.c) , d) zákona o správe daní a poplatkov) . Ústavný súd vymedzil pojem daňovej kontroly vo svojom náleze č. I.ÚS 238/06-39 zo dňa 16.12.2008 tak, že daňová kontrola nepredstavuje samostatné daňové konanie, ale je čiastkovým procesným postupom, ktorý sa uskutočňuje v rámci daňového konania; nie je teda samostatnou fázou daňového konania, ale úkonom správcu dane . V náleze III.ÚS 23/2010 zo dňa 29.6.2010 ústavný súd opätovne zdôraznil procesný charakter daňovej kontroly daňová kontrola je proces smerujúci k obstaraniu dôkazného prostriedku (protokolu) , ktorý nie je procesom meritórneho rozhodovania o daňovej povinnosti daňového subjektu .

Nález Ústavného súdu SR II.ÚS 118/08-61 zo dňa 10.12.2009 bol vydaný v konaní o sťažnosti smerujúcej proti rozsudku Najvyššieho súdu SR, ktorým bol potvrdený rozsudok Krajského súdu v Košiciach o potvrdení rozhodnutia žalovaného, ktorým nebolo vyhovené námietke žalobcu, podaný podľa § 50 zákona o správe daní a poplatkov proti postupu riaditeľa Daňového úradu M. X.. v daňovej kontrole. Ústavný súd v tomto náleze vyslovil právny názor, že k porušeniu práva daňového subjektu a inú právnu ochranu na inom orgáne Slovenskej republiky v zmysle čl. 46 ods.1, 2 Ústavy SR môže dôjsť aj v procese daňovej kontroly v prípade, ak daňovú kontrolu realizuje iný ako miestne príslušný správca dane. Ústavný súd pritom za porušenie miestnej príslušnosti správcu dane považoval skutočnosť, ak sa v mene miestne príslušného správcu dane zúčastnili výkonu daňovej kontroly zamestnanci daňovej správy, pôsobiaci na inom daňovom úrade bez toho, aby došlo k zmene miestnej príslušnosti z dôvodov uvedených v zákone a iba postupom uvedeným v zákone.

K zmene miestnej príslušnosti správcu dane založenej podľa kritérií uvedených v § 3 zákona o správe daní a poplatkov môže dôjsť dvoma základnými spôsobmi, a to buď delegovaním podľa § 4, resp. atrahovaním podľa § 30a ods.5 zákona o správe daní a poplatkov. Pri delegovaní miestnej príslušnosti dochádza k jej zmene formou rozhodnutia orgánu najbližšie nadriadenému správcovi dane vo vzťahu k celej správe daní (na návrh daňového subjektu alebo na podnet správcu dane, pričom musí byť splnená podmienka opodstatnenosti takéhoto návrhu) . Atrahovanie miestnej príslušnosti v zmysle § 30a ods.5 zákona o správe daní a poplatkov sa týka len rozhodovania v daňovom konaní a prakticky znamená stiahnutie príslušnosti, v rámci ktorej orgán najbližšie nadriadený správcovi dane stiahne na seba za

splnenia určitých zákonne stanovených podmienok príslušnosť na správu daní nižšieho stupňa. Ide o jednu z foriem opatrení proti nečinnosti správcu dane.

Z obsahu pripojených administratívnych spisov vyplýva, že riaditeľ Daňového úradu M. X.. žiadosťou zo 4.2.2005 požiadal Daňové riaditeľstvo SR, pracovisko M. o vyslanie pracovníkov iného daňového úradu na vykonanie daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie február až december 2001 a január 2002, a to z preventívnych dôvodoch tak, aby sa vyhol komplikácii pri výkone tejto daňovej kontroly, vzhľadom na postoj žalobcu k výkonu daňových kontrol v predchádzajúcich daňových obdobiach, kedy žalobca robil obštrukcie, podával námietky, sťažnosti, podania na orgány prokuratúry a podobne. Daňové riaditeľstvo SR listom z 11.3.2005 tejto žiadosti vyhovelo a uložilo Daňovému úradu P. C.. vykonať daňovú kontrolu na daň z pridanej hodnoty u žalobcu ako platiteľa dane z pridanej hodnoty. Týmto postupom Daňového riaditeľstva SR teda nedošlo k delegovaniu miestnej príslušnosti správcu dane na výkon daňovej kontroly v súlade s § 4 zákona o správe daní a poplatkov (k delegácii miestnej príslušnosti došlo a až s účinnosťou od 20.3.2007 rozhodnutím Daňového riaditeľstva SR) .

V zmysle právnych záverov Ústavného súdu SR a Najvyššieho súdu SR, obsiahnutých už v citovanom náleze ústavného súdu a rozsudku Najvyššieho SR č. 3Sžf/119/2009 zo dňa 08.04.2010 bola začatá, ale neukončená daňová kontrola vykonávaná zamestnancami iného než miestne príslušného správcu dane realizovaná v rozpore s ustanoveniami § 3 a § 24 zákona o správe daní a poplatkov, čo vo svojich dôsledkoch znamená porušenie základného práva žalobcu na inú právnu ochranu na inom orgáne SR v zmysle článku 46 ods.1, 2 Ústavy SR.

Podľa ustanovení § 29 ods.6 a § 15 ods.2 zákona o správe daní a poplatkov k určeniu dane podľa pomôcok je správca dane oprávnený pristúpiť vtedy, ak daňový subjekt neumožní vykonať daňovú kontrolu. Žalobca po začatí daňovej kontroly opakovane prejavil nesúhlas s jej realizovaním z dôvodu, že daňovú kontrolu vykonávajú zamestnanci miestne nepríslušného správcu dane, teda že je realizovaná v rozpore so zákonom. Predpokladom určenia dane podľa pomôcok je zmarenie, znemožnenie výkonu daňovej kontroly zo strany daňového subjektu. Musí ísť pritom o výkon daňovej kontroly v súlade so zákonom, pričom súd vychádzajúc z citovaného nálezu ústavného súdu a rozsudku Najvyššieho súdu SR hodnotí daňovú kontrolu ako daňovú kontrolu realizovanú v rozpore so zákonom. Určenie dane podľa pomôcok je pre daňovníka v zásade menej výhodné ako určenie dane na základe dokazovania, t.j. riadne vykonanej daňovej kontroly. Tento spôsob určenia daňovej povinnosti obsahuje v sebe aj sankčný prvok. Preto k nemu správca dane môže pristúpiť iba za predpokladu, že v plnom rozsahu rešpektuje zásadu zákonnosti (§ 2 ods.1 zákona o správe daní a poplatkov) a pri výkone daňovej kontroly postupuje v súlade s právnymi predpismi. Pretože daná daňová kontrola (bez ohľadu na to, že po jej začatí nedošlo k jej obsahovému naplneniu a ani ukončeniu) vykonávaná v mene miestne príslušného správcu dane Daňového úradu M. X.. zamestnancami miestne nepríslušného správcu dane bola realizovaná v rozpore so zákonom, neboli splnené zákonné podmienky k tomu, aby správca dane pristúpil k určeniu dane podľa pomôcok. Z toho dôvodu je rozhodnutie žalovaného ako aj správneho orgánu prvého stupňa vydané v rozpore so zákonom.

Podľa § 250j a ods.5 O.s.p. súd prvého stupňa aj správny orgán sú viazaní právnym názorom odvolacieho súdu, ak bolo rozhodnutie zrušené a vec bola vrátená na ďalšie konanie.

V zmysle uvedeného ustanovenia bol žalovaný v konaní, ktoré predchádzalo vydaniu žalobou napadnutého rozhodnutia v plnom rozsahu rešpektovať právny názor Najvyššieho súdu SR, uvedený v rozsudku č.k. 3Sžf/119/2009 zo dňa 08.04.2010. Vzhľadom na uvedené sa preto súd nezaoberal argumentáciou žalovaného, obsiahnutou v zrušujúcom rozhodnutí, ako aj vo vyjadrení žalovaného vo vzťahu k uzneseniu Ústavného súdu SR ÚS 137/2010-28 zo dňa 24.03.2010.

Keďže žalovaný pri vydaní žalobou napadnutého rozhodnutia vychádzal z nesprávneho právneho posúdenia veci, krajský súd podľa § 250j ods.2 písm.a) O.s.p. preskúmavané rozhodnutie Daňového riaditeľstva SR, ako aj rozhodnutie správneho orgánu prvého stupňa ako nezákonné zrušil. V ďalšom konaní sú správne orgány viazané právnym názorom súdu, čo vyplýva z ustanovenia § 250j ods.6 O.s.p.

O trovách konania súd rozhodol podľa § 250k ods.1 O.s.p. a žalobcovi, ktorý bol v konaní úspešný, priznal náhradu trov konania v sume 380,18 eur. Táto suma pozostáva zo zaplateného súdneho poplatku 66,-- eur za podanie žaloby a z odmeny advokátovi titulom právneho zastúpenia podľa vyhl. č. 655/2004 Z.z. v znení neskorších zmien a to za dva úkony právnej pomoci prevzatie a príprava zastupovania vrátane prvej porady s klientom a podanie žaloby, obe úkony v roku 2011 a tak podľa § 11 ods.3 uvedenej vyhlášky za jeden úkon patrí advokátke odmena 123,50 eur, ku každému z týchto úkonov podľa § 16 ods.3 uvedenej vyhlášky režijný paušál 2 x 7,41 eur a tiež daň z pridanej hodnoty v sadzbe 20 %, pretože právna zástupkyňa je platiteľkou dane z pridanej hodnoty.

Poučenie:

Proti tomuto rozsudku možno podať odvolanie do 15 dní odo dňa jeho doručenia na Najvyšší súd SR v Bratislave prostredníctvom Krajského súdu v Košiciach, a to písomne v dvoch vyhotoveniach.

V odvolaní sa má popri všeobecných náležitostiach (§ 42 ods.3 O.s.p.) uviesť proti ktorému rozhodnutiu smeruje, v akom rozsahu sa napáda, v čom sa toto rozhodnutie alebo postup súdu považuje za nesprávny a čoho sa odvolateľ domáha.

Odvolanie možno odôvodniť len tým, že v konaní došlo k vadám uvedeným v § 221 ods.1 O.s.p., konanie má inú vadu, ktorá mohla mať za následok nesprávne rozhodnutie vo veci a rozhodnutie prvého stupňa vychádza z nesprávneho právneho posúdenia veci.